Introducción
La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos prevé ciertos derechos a favor de los gobernados, conocidos usualmente como garantías individuales, cuyo objetivo es limitar la actuación de la autoridad, de tal modo que no sea caprichosa o arbitraria.
En materia tributaria, las principales garantías a favor del contribuyente son:
- motivación y fundamentación de los actos de autoridad,
- audiencia previa al acto de privación,
- principios de legalidad y destino de los impuestos, y
- equidad y proporcionalidad de los tributos.
La motivación y fundamentación implica señalar las causas y los fundamentos legales de la actuación de la autoridad.
La garantía de audiencia lleva consigo la posibilidad de defenderse del acto de autoridad.
Los principios de legalidad y destino se resumen en que una contribución debe estar prevista en una ley, y debe ser destinada al gasto público.
De acuerdo con el principio de equidad los sujetos en igualdad de circunstancias ante las hipótesis previstas por la ley tributaria, deben recibir un tratamiento idéntico en lo concerniente a la causación y entero del gravamen.
Finalmente, la proporcionalidad exige la existencia de una relación entre el monto a pagar y la capacidad económica del sujeto obligado.
Estos derechos resultan muy importantes para los contribuyentes, pero de nada servirían si no existiera un medio para exigir su respeto, ese medio es el juicio de amparo, el proceso a través del cual se hacen valer estos derechos.
Actos contra los que procede
En relación con los contribuyentes, el juicio de amparo procede contra las leyes o actos de la autoridad violatorias de las garantías individuales (artículo 1o, fracción I de la Ley de Amparo ?LA?).
Así las cosas, un acto no motivado y fundamentado es violatorio de garantías, o si una ley no respeta las garantías, podrá ser objeto del juicio de amparo.
Quejoso
A la persona promovente de un amparo se le denomina quejoso, y sólo lo puede intentar la persona a quien perjudique la ley, tratado internacional, reglamento o cualquier otro acto de autoridad (artículo 4o de la LA).
En este sentido, la Ley permite a las personas físicas, morales e incluso a las entidades de gobierno promover el juicio de amparo (artículos 8o y 9o de la LA).
Principio de definitividad
Existen ciertos actos de autoridad contra los cuales no es posible interponer el juicio de amparo de manera inmediata, sino previamente deben agotarse los medios de defensa previstos en las leyes, antes de intentar la acción de amparo; esta situación es conocida en el medio jurídico como principio de definitividad.
De tal manera, si se sigue un juicio en un tribunal del Poder Judicial Local o Federal (como los Juzgados Civiles de cada Entidad Federativa, o Juzgados de Distrito cuando no conocen de juicios de amparo sino juicios federales en materia mercantil, penal o civil), tribunal administrativo (como son los Tribunales Contenciosos Administrativos de cada Estado) o del trabajo (Juntas de Conciliación y Arbitraje locales y federales), y se emite una resolución en dicho juicio, y la ley prevé un medio de defensa, el que sea y como se denomine, primero deberá utilizarse ese medio de defensa antes de interponer el juicio de amparo.
Se exceptúan de este principio los actos que importen peligro de privación de la vida, deportación o destierro o cualquiera de las penas prohibidas por el artículo 22 Constitucional: mutilación, azotes, palos, penas inusitadas y trascendentales, etc., (artículo 73, fracción XIII de la LA).
Ejemplo de lo anterior es una sentencia de un juicio civil en un tribunal local del Distrito Federal (DF), la cual puede ser revocada, modificada o confirmada a través del recurso de apelación, por ello, primeramente deberá agotarse ese recurso antes de solicitar el amparo.
En el caso de las sentencias emitidas por el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa (TFJFA) o de las Juntas de Conciliación y Arbitraje, no existe algún recurso o medio de defensa para combatirlas, de ahí la procedencia del amparo.
De igual manera, contra los actos de cualquier otra autoridad distinta a los tribunales revisables de oficio o proceda algún medio de defensa, primeramente deberá ser agotada la revisión o el medio de defensa, siempre y cuando se suspendan los efectos del acto sin exigir mayores requisitos a los establecidos por la LA para la suspensión definitiva (artículo 73, fracción XV de la LA).
De tal manera, si una autoridad administrativa emite un acto contra el cual proceda algún medio de defensa, primeramente debe agotarse dicho medio, para posteriormente interponer el amparo.
En materia fiscal, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha determinado por jurisprudencia que tratándose de las resoluciones impugnables ante el TFJFA, primeramente debe agotarse el juicio de nulidad y posteriormente interponer el juicio de amparo.
La jurisprudencia en mención es visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XVII, enero de 2003, página 576, cuyo tenor es el siguiente:
RESOLUCIONES ADMINISTRATIVAS IMPUGNABLES ANTE EL TRIBUNAL FEDERAL DE JUSTICIA FISCAL Y ADMINISTRATIVA. EL JUICIO CORRESPONDIENTE DEBE AGOTARSE, PREVIAMENTE AL AMPARO, AL NO PREVER LA LEY DEL ACTO MAYORES REQUISITOS PARA CONCEDER LA SUSPENSIÓN QUE LOS PREVISTOS EN LA LEY QUE RIGE EL JUICIO DE GARANTÍAS. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos y 73, fracción XV, de la Ley de Amparo, el juicio de garantías en materia administrativa es improcedente cuando la parte quejosa no agota, previamente, los medios o recursos ordinarios que establezca la ley del acto, por aplicación del principio de definitividad, excepto cuando esta ley exija mayores requisitos que los que señala la Ley de Amparo para conceder la suspensión; en ese sentido, si el artículo 208-Bis del Código Fiscal de la Federación no exige mayores requisitos para conceder la suspensión contra resoluciones administrativas impugnables ante el Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, que los que establece la Ley Reglamentaria de los Artículos 103 y 107 Constitucionales, debe concluirse que el juicio de amparo indirecto resulta improcedente contra esa clase de resoluciones cuando no se ha agotado, previamente, el juicio de nulidad.
Contradicción de tesis 102/2002-SS. Entre las sustentadas por el Quinto Tribunal Colegiado del Décimo Noveno Circuito y los Tribunales Colegiados Décimo Tercero y Décimo Segundo, ambos en Materia Administrativa del Primer Circuito. 22 de noviembre de 2002. Unanimidad de cuatro votos. Ausente: Sergio Salvador Aguirre
Anguiano. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretario: Gonzalo Arredondo Jiménez. Tesis de jurisprudencia 155/2002. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del nueve de diciembre de dos mil dos.
Término para la interposición del amparo
El juicio de amparo como un medio para limitar los actos arbitrarios de la autoridad cuenta con un término definido para su interposición (artículo 21 de la LA), y en el caso de no presentarlo dentro de dicho término, se considera que el particular consiente el acto.
El término para interponer el amparo puede resumirse de la siguiente manera:
Término para la interpretación del amparo
Consentimiento del acto
El juicio de amparo resulta improcedente si el contribuyente consiente el acto de autoridad expresamente o por manifestaciones de voluntad que entrañen ese consentimiento (artículo 73, fracción XI de la LA), no considerándose acto consentido el pago de las contribuciones.
De la misma manera, el juicio de amparo resulta improcedente contra los actos consentidos de manera tácita, entendiéndose como tales aquéllos contra los cuales no se promueva el juicio de amparo dentro del término indicado con anterioridad (artículo 73, fracción XII de la LA).
En materia de contribuciones, no se entiende consentido el acto de la autoridad al pagarse la contribución, cuando se interponga el juicio de amparo contra dicho acto en el término establecido en la LA, es decir, dentro de los 15 días siguientes al pago, y siempre observando el principio de definitividad ya explicado.
Lo anterior ha sido señalado por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia visible en en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo VI, septiembre de 1997, página 92, cuyo tenor es el siguiente:
LEYES, AMPARO CONTRA. EL PAGO LISO Y LLANO DE UNA CONTRIBUCIÓN NO IMPLICA EL CONSENTIMIENTO EXPRESO DE LA LEY QUE LA ESTABLECE. Si el quejoso presenta la demanda de amparo en contra de una ley tributaria dentro del plazo legal, computado a partir de que realizó el pago de la contribución en forma lisa y llana, ello no constituye la manifestación de voluntad que entrañe el consentimiento de la ley que la establece, ya que, dada la naturaleza de las normas fiscales, su cumplimiento por parte de los contribuyentes se impone como imperativo y conlleva la advertencia cierta de una coacción, por lo que la promoción del juicio de amparo correspondiente, refleja la inconformidad del peticionario de garantías con el contenido de la ley impugnada.
Amparo en revisión 1183/82. Kodak Mexicana, S.A de C.V. 23 de agosto de 1983. Mayoría de catorce votos. Ponente: José Ramón Palacios Vargas. Secretaria: María del Carmen Sánchez Hidalgo.
Amparo en revisión 1507/96. Servicios Representativos, S.A. de C.V. 28 de octubre de 1996. Once votos. Ponente: Juan Díaz Romero. Secretario: José Manuel Arballo Flores.
Amparo en revisión 1527/96. Compañía General de Representaciones, S.A. de C.V. 28 de octubre de 1996. Once votos. Ponente: Sergio Salvador Aguirre Anguiano. Secretario: Armando Cortés Galván.
Amparo en revisión 1567/96. Comerdis del Norte, S.A. de C.V. 28 de octubre de 1996. Once votos. Ponente: Guillermo I. Ortiz Mayagoitia. Secretario: Homero F. Reed Ornelas.
Amparo en revisión 1570/96. Alfredo Araiz Gauna. 28 de octubre de 1996. Once votos. Ponente: Humberto Román Palacios. Secretario: Guillermo Campos Osorio.
El Tribunal Pleno, en su sesión privada celebrada el ocho de septiembre en curso, aprobó, con el número 68/1997, la tesis jurisprudencial que antecede. México, Distrito Federal, a ocho de septiembre de mil novecientos noventa y siete.
Amparo contra leyes
Tratándose del juicio de amparo contra leyes, si el contribuyente no impugna la ley dentro de los 30 días siguientes a su vigencia, no se entenderá consentida la ley, salvo que no se promueva el juicio respectivo dentro de los 15 días siguientes al primer acto de aplicación de la misma (artículo 73, fracción XI de la LA).
Al respecto, en materia fiscal, no se entiende consentida una ley por un acto de aplicación entre particulares, sino que necesariamente, el primer acto de aplicación debe hacerlo la autoridad o el propio contribuyente en cumplimiento de una norma fiscal.
Así lo ha sostenido la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en tesis aislada visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XII, noviembre de 2000, página 354, que dice a la letra:
CONSENTIMIENTO TÁCITO DE UNA LEY FISCAL. NO PUEDE DERIVARSE DE LA AUTOAPLICACIÓN DE AQUÉLLA, REALIZADA EN UN ACTO CELEBRADO ENTRE PARTICULARES. El consentimiento tácito de una ley fiscal por no haberse promovido el juicio de amparo dentro del término legal, que como causal de improcedencia consigna el artículo 73, fracción XII, de la Ley de Amparo, no puede derivarse de la aceptación de la aplicación o de la autoaplicación de las normas tributarias en un acto celebrado entre particulares en una relación privada de coordinación, como lo es la traslación de los impuestos al valor agregado y especial sobre producción y servicios al realizarse una compraventa, pues aun cuando este acto faculta a los particulares afectados para promover el juicio de amparo si estiman violatorias de garantías las leyes fiscales que se aplicaron, ello no significa que de no hacerlo consientan las normas relativas, dado que aún no existe una relación entre el particular y la autoridad exactora propia del derecho tributario, por lo que para que tal consentimiento pueda darse es necesario que el acto de aplicación, en torno al cual no se promueva el juicio
de garantías dentro del término legal, se realice por la autoridad fiscal, o bien, por el particular ante dicha autoridad en cumplimiento de las obligaciones que le imponen las normas tributarias, ya sea mediante la determinación por la autoridad de un crédito fiscal al particular, aplicando los preceptos reclamados o a través de la declaración o el entero que éste efectúe ante la autoridad exactora en acatamiento de las normas fiscales respectivas.
Amparo en revisión 3248/98. Operadora Prissa, S.A. de C.V. 29 de septiembre del año 2000. Cinco votos.
Ponente: Mariano Azuela Güitrón. Secretaria: Lourdes Ferrer Mac Gregor Poisot.
Corolario
En materia fiscal deben recordarse los siguientes principios relacionados con el juicio de amparo:
- las resoluciones de las autoridades fiscales deben ser combatidas primeramente con el juicio de nulidad (el recurso administrativo es opcional), antes de presentar el juicio de amparo,
- el pago de las contribuciones no configura consentimiento,
- el acto de aplicación de la ley fiscal debe realizarlo la autoridad hacendaria o el particular en cumplimiento de una norma, y no por un acto entre particulares, cuestión esta última que no configuraría un consentimiento de la ley, si el juicio se interpone dentro de los 15 días siguientes, y
- el último momento para impugnar una ley fiscal es dentro del término de 15 días siguientes a su primer acto de aplicación, como ya se mencionó anteriormente, sólo en este caso se entendería consentida la ley, y en este supuesto, sería improcedente la interposición del juicio de amparo.
