DEDUCCIONES ESTRUCTURALES Y NO ESTRUCTURALES. RAZONES QUE PUEDEN JUSTIFICAR SU INCORPORACIÓN EN EL DISEÑO NORMATIVO DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA. Conforme a la tesis 1a. XXIX/2007, de rubro: ?DEDUCCIONES. CRITERIOS PARA DISTINGUIR LAS DIFERENCIAS ENTRE LAS CONTEMPLADAS EN LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA, A LA LUZ DEL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA CONSAGRADO EN EL ARTÍCULO 31, FRACCIÓN IV, CONSTITUCIONAL.?, la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha distinguido entre dos tipos de deducciones en materia de impuesto sobre la renta. Ahora bien, en un avance progresivo sobre lo sostenido en dicho criterio, puede abonarse, diferenciando dos tipos de deducciones: 1. Estructurales, identificadas como figuras sustractivas o minorativas que tienen como funciones, entre otras, subjetivizar el gravamen, adecuándolo a las circunstancias personales del contribuyente; frenar o corregir los excesos de progresividad; coadyuvar a la discriminación cualitativa de rentas; o bien, rectificar situaciones peculiares derivadas de transferencias de recursos que son un signo de capacidad contributiva. En este rubro se ubican las deducciones que, por regla general, el legislador debe reconocer en acatamiento al principio de proporcionalidad tributaria para que el impuesto resultante se ajuste a la capacidad contributiva de los causantes. Ahora bien, los preceptos que reconocen este tipo de deducciones son normas jurídicas no autónomas -dada su vinculación con las que definen el presupuesto de hecho o los elementos de gravamen-, que perfilan los límites específicos del tributo, su estructura y función, se dirigen a coadyuvar al funcionamiento de éste y, en estricto sentido, no suponen una disminución en los recursos del erario, pues el Estado únicamente dejaría de percibir ingresos a los que formalmente parece tener acceso, pero que materialmente no le corresponden; de ahí que estas deducciones no pueden equipararse o sustituirse con subvenciones públicas o asignaciones directas de recursos, ya que no tienen como finalidad prioritaria la promoción de conductas, aunque debe reconocerse que no excluyen la posibilidad de asumir finalidades extrafiscales. 2. No estructurales o ?beneficios?, las cuales son figuras sustractivas que también auxilian en la configuración de las modalidades de la base imponible del impuesto sobre la renta pero que, a diferencia de las estructurales, tienen como objetivo conferir o generar posiciones preferenciales, o bien, pretender obtener alguna finalidad específica, ya sea propia de la política fiscal del Estado o de carácter extrafiscal. Estas deducciones son producto de una sanción positiva prevista por una norma típicamente promocional y pueden suscribirse entre los denominados ?gastos fiscales?, es decir, los originados por la disminución o reducción de tributos, traduciéndose en la no obtención de un ingreso público como consecuencia de la concesión de beneficios fiscales orientados al logro de la política económica o social; de manera que tales deducciones sí pueden equipararse o sustituirse por subvenciones públicas, pues en estos beneficios se tiene como objetivo prioritario plasmar criterios de extrafiscalidad justificados en razones de interés público.
Amparo en revisión 316/2008. Geo Tamaulipas, S.A. de C.V. 9 de julio de 2008. Cinco votos. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.
Nota: La tesis 1a. XXIX/2007 citada, aparece publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXV, febrero de 2007, pág. 638.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIX, mayo de 2009, Tesis 1a. LXIX/2009, pág. 84.
RENTA. FUNCIÓN DE LAS DEDUCCIONES EN LA MECÁNICA DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO RELATIVO. Bajo el nombre de deducciones suele identificarse a los conceptos que disminuyen los ingresos brutos, a fin de determinar una utilidad cuando éstos excedan a las deducciones, o bien, una pérdida, en caso contrario. En el impuesto sobre la renta, las deducciones permiten que el gravamen refleje los aspectos relevantes del hecho imponible y, de igual forma, por conducto de ellas puede concretarse la cantidad a la que se aplicará la tasa para arribar a la contribución causada. En lo que se refiere a su impacto en el mecanismo de determinación del gravamen en cantidad líquida, se advierte que únicamente disminuyen la base del impuesto conforme al monto disminuido, por lo que la deuda tributaria resultante sólo se reduce en razón de la tasa del gravamen; de ahí que puede afirmarse que para el contribuyente las deducciones no tienen un valor real equiparable a su valor nominal, lo cual obedece a que dicho concepto incide previamente a la aplicación de la tasa del impuesto.
Amparo en revisión 316/2008. Geo Tamaulipas, S.A. de C.V. 9 de julio de 2008. Cinco votos. Ponente: José Ramón Cossío Díaz. Secretario: Juan Carlos Roa Jacobo.
Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXIX, mayo de 2009, Tesis 1a. LXVIII/2009, pág. 93.
Deducciones estructurales y no estructurales
La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha establecido a través del primero de los criterios la naturaleza de las deducciones, lo que permite contar con mayores elementos de defensa en el evento de que la autoridad tributaria considere no deducibles ciertas partidas erogadas por el contribuyente.
Son de dos tipos:
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estructurales, individualizan el gravamen, adecuándolo a las circunstancias personales del contribuyente; frenan o corrigen los excesos de progresividad para respetar la capacidad económica del contribuyente
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no estructurales, cuyo objetivo es conferir o generar posiciones preferenciales, o bien, pretender obtener alguna finalidad específica, ya sea propia de la política fiscal del Estado o de carácter extrafiscal
En las primeras podríamos observar a los gastos y las inversiones a quienes se les aplica una depreciación normal, es decir, con base en los por cientos máximos autorizados por la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR).
En las segundas se encuentran, por ejemplo, la deducción inmediata o la deducción de terrenos por aquéllos que realizan desarrollos inmobiliarios, que si bien resulta un beneficio, e incluso la LISR la considera dentro del Capítulo de ?Estímulos fiscales?, en realidad su naturaleza es la de una deducción no estructural.
En estas condiciones, debe dársele el mismo tratamiento que marquen las disposiciones fiscales para las deducciones en general, salvo que sean excluidas expresamente de aquél por cualquier causa.
De tal manera que si en un determinado caso, al momento de que la autoridad hacendaria ejerciera sus facultades de comprobación intentara negarle el tratamiento que una determinada disposición fiscal establezca para las deducciones bajo el argumento de que se está en presencia de un estímulo fiscal (verbigracia la deducción de los terrenos por los desarrolladores inmobiliarios), la defensa del contribuyente estribaría en afirmar, que de acuerdo con el criterio del Alto Tribunal, se trata de una deducción no estructural, y que, salvo que la LISR expresamente le negara el tratamiento, debe respetarse éste, dado que su naturaleza es la misma (son deducciones).
Alcances de las deducciones
En la segunda tesis, la citada Primera Sala nos muestra los alcances de una deducción al momento de determinar el ISR:
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permite definir el monto de la utilidad o la generación de una pérdida
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refleja los aspectos relevantes del hecho imponible
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fija el monto al cual se le aplicará la tasa del impuesto
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disminuye la base del impuesto
De esta manera, una deducción cuenta con diversos efectos, que se verán apreciados al momento de determinar la base, consecuentemente el impuesto generado, obviamente de acuerdo con la naturaleza de la deducción relativa.
