Planteamiento
Derivado de la actual crisis económica es práctica común que las personas físicas con actividades empresariales suspendan actividades o disminuyan sus obligaciones fiscales, porque el negocio ya no sea rentable, o simplemente por la voluntad de ya no continuar con la marcha de la empresa bajo la inestabilidad que se vive actualmente.
En el transcurso del tiempo se adquieren bienes, y si éstos no fueron enajenados cuando se desarrolló esa actividad, no existe alguna obligación formal que cumplir por el cambio de la situación fiscal del contribuyente.
A pesar de ello, cuando posteriormente se pretenden enajenar, existe la duda si estos actos, deben considerarse como parte de la actividad empresarial que realizaban, o pueden tener el tratamiento de un acto accidental y ubicarse en el supuesto de exención del pago del IETU, previsto en el artículo 4o, fracción VII de su Ley. Para responder esta interrogante, en entrevista exclusiva para IDC, el Lic. Arturo Ferrer Bujons, abogado de Chevez, Ruiz, Zamarripa y Cia., S.C, nos da a conocer su opinión:
Desahogo
Naturaleza del acto
A partir del 1o de enero de 2008 entró en vigor la LIETU, misma que grava a las personas físicas y morales residentes en territorio nacional, y a los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en nuestro país, que enajenen bienes, presten servicios independientes u otorguen el uso o goce temporal de bienes, puntualiza el licenciado José Arturo Ferrer Bujons, distinguido abogado de Chevez, Ruiz, Zamarripa & Cía, S.C.
Dentro de las particularidades de la Ley en comento, el artículo 4o, fracción VII establece que se considerarán ingresos exentos (por tanto, no se pagará el IETU) los percibidos por las personas físicas cuando en forma accidental realicen actividades gravadas por el impuesto.
Sin embargo, surge la interrogante respecto de si los bienes que fueron adquiridos por personas físicas durante el desarrollo de sus actividades empresariales, pero que son enajenados una vez que suspendieron sus actividades o disminuyeron sus obligaciones fiscales, dichas enajenaciones pueden ser consideradas como actos accidentales que se encuentran exentos del pago del IETU.
Aquí resulta importante señalar que de conformidad con el artículo 4o, fracción VII de la LIETU, se consideran actos accidentales, cuando las personas físicas no perciban ingresos de conformidad con lo dispuesto en los Capítulos II y III del Título IV de la Ley del Impuesto sobre la Renta, es decir, actividades empresariales y profesionales, ya sea régimen intermedio o pequeños contribuyentes, o bien, los ingresos por el uso o goce temporal de bienes inmuebles.
Al respecto, en la exposición de motivos de la iniciativa de la LIETU se señala que se entenderá como acto accidental las actividades de las personas físicas que no se realizan de forma cotidiana o habitual.
Adicionalmente, el artículo 4o, fracción VII de la LIETU establece que las personas físicas que obtengan ingresos por dichas actividades (actos gravados), serán considerados como actos accidentales siempre y cuando se trate de bienes que no hubiesen sido deducidos para efectos de tal impuesto.
Así las cosas, conforme a una interpretación armónica del precepto indicado, puede concluirse que cuando las personas físicas hubiesen efectuado la deducción de los bienes adquiridos para efectos del IETU, en ningún caso se considerarán actos accidentales y, por tanto, los ingresos que obtengan no estarán exentos del pago del impuesto.
Con independencia de lo anterior, es menester analizar más profundamente si las enajenaciones realizadas por las personas físicas con posterioridad a la suspensión de actividades empresariales o disminución de obligaciones fiscales, constituye un acto accidental exento del IETU.
Algo es categórico: el simple hecho de que las personas físicas suspendan actividades o disminuyan sus obligaciones fiscales, no puede ser sustento para determinar si las enajenaciones efectuadas con posterioridad pueden ser consideradas como un acto accidental, sino debe atenderse a la naturaleza jurídica de ellas.
En el caso en análisis, sería conveniente pensar en un ejemplo: una persona física con actividad empresarial que enajena bicicletas, quien, por así convenir a sus intereses, suspende actividades o disminuye sus obligaciones fiscales, efectuando posteriormente y de forma periódica la enajenación de esos bienes.
En ese supuesto, si bien es cierto que la LIETU no define lo que debe entenderse por un acto accidental, lo cierto es que la intención del legislador (exposición de motivos ya comentada) fue que las actividades cotidianas o habituales no sean consideradas como actos accidentales, situación por la cual, los ingresos que se obtengan por tales actividades, sí se encuentran gravados.
Por lo anterior, la enajenación de bicicletas, no obstante que la persona física hubiese suspendido actividades o disminuido sus obligaciones fiscales, no debe ser considerada como acto accidental para efectos del IETU, por ende, los ingresos obtenidos sí se encontrarán gravados.
Literalidad
No obstante, de la literalidad de lo dispuesto en el artículo 4o, fracción VII de la LIETU, pudiera concluirse que aun en el supuesto de que las personas físicas obtuviesen ingresos por actividades empresariales, profesionales o por otorgar el uso o goce temporal de bienes inmuebles, se considerarán actos accidentales y, consecuentemente, los ingresos estarán exentos, siempre y cuando no se hubiere efectuado su deducción para efectos del IETU.
Lo anterior es así, toda vez que es la única excepción prevista en el artículo que resulta aplicable.
En tal virtud, si se piensa en bienes que fueron adquiridos antes de 2008, los cuales obviamente no pueden haber sido deducidos para efectos de la LIETU, puede arribarse a la conclusión que su posterior enajenación podrá considerarse como acto accidental para efectos del IETU, ello con independencia de su situación en el Registro Federal de Contribuyentes.
Para sostener esta postura, resulta importante señalar que de conformidad con el artículo 5o del CFF, las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares, entendiendo por cargas aquéllas que se refieran al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa, serán de aplicación estricta.
Sobre esta línea de pensamiento, el artículo 4o, fracción VII de la LIETU, al establecer una carga a los particulares, esto es, al modificar la base tributaria de los sujetos del impuesto, debe aplicarse de forma estricta.
En este tenor, aun en el caso de que las personas físicas con actividades empresariales enajenen bienes, pero no hubiesen efectuado la deducción de los mismos, dichas actividades podrán ser consideradas como actos accidentales, situación por la cual, los ingresos que obtengan estarán exentos del pago del IETU.
No es óbice para concluir de la manera precedente, el hecho de que el legislador en la exposición de motivos antes comentada, hubiere señalado que un acto accidental es aquella actividad que no sea cotidiana o habitual, pues lo cierto es que esta circunstancia no fue plasmada en la ley, pues el artículo 4o, fracción VII de la LIETU únicamente prevé como limitante para considerar un acto como accidental la condición ya descrita.
Por tanto, en aras de respetar la garantía de seguridad jurídica, nuestros tribunales han señalado que la exposición de motivos no forma parte del cuerpo de un ordenamiento y carece de todo valor normativo, situación que se puede corroborar de la siguiente tesis aislada I.7o.A.55 K, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XVIII, octubre de 2003, página 1008, misma que es del tenor literal siguiente:
EXPOSICIÓN DE MOTIVOS Y DEBATES DEL LEGISLADOR. NO FORMAN PARTE DE LA LEY. Las exposiciones de motivos contenidas en una iniciativa de ley, así como los debates del legislador suscitados con motivo de su aprobación, no forman parte del cuerpo legal de un ordenamiento y, por ende, carecen de todo valor normativo, tomando en consideración los siguientes elementos: a) El artículo 14, segundo párrafo, del Pacto Federal, que prevé el principio de seguridad jurídica, dispone que nadie podrá ser afectado en su esfera jurídica, sino mediante juicio seguido ante los tribunales previamente establecidos, en el que se cumplan las formalidades esenciales del procedimiento y conforme a las leyes expedidas con anterioridad al hecho; es decir, tal dispositivo constitucional no hace referencia a las observaciones y justificaciones expresadas por el autor de la iniciativa legal, ni a los argumentos que señalen los legisladores para aprobar, modificar, derogar o abrogar una norma de carácter general; b) Por la publicidad de la norma, que se refiere a que los órganos del Estado encargados de difundir las normas en los respectivos ámbitos de su competencia, tales como el Diario Oficial de la Federación, Gacetas o Periódicos Oficiales, generalmente publican solamente el contenido de las leyes o artículos aprobados mediante el proceso legislativo o, en su caso, refieren cuáles normas han sido abrogadas o derogadas, pero no suelen imprimir las iniciativas de ley y debates que dieron origen a las mismas. Por ende, no se puede invocar un derecho u obligación por la simple circunstancia de que el mismo se infiera de la exposición de motivos de la iniciativa de ley o de los debates del legislador, si no se plasmó expresamente en el articulado de la norma correspondiente; sin que sea lógico el argumento de que la interpretación teleológica subjetiva o exegética de la disposición legal permita introducir elementos contemplados durante el proceso legislativo, pero no reflejados en el cuerpo legal, pues tal medio de interpretación requiere que el intérprete de la norma acuda a la exposición de motivos, debates o preámbulo que dieron origen a una ley o tratado internacional para interpretar uno o varios preceptos ambiguos u oscuros, con la plena conciencia de que se están tomando en consideración cuestiones que son ajenas a la norma y, por ende, no forman parte de ella. Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito.
La persona física que se ubique en el supuesto en estudio debe atender su situación particular para aplicar adecuadamente la norma.
