Ventajas de la repatriación de capitales

Conozca cómo se pueden regularizar los ingresos provenientes de recursos que han mantenido en el extranjero y que no se han declarado

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 .  (Foto: IDC online)

1. Sujetos y requisitos

2. Casos prácticos

        2.1. Requisitos adicionales para personas morales

3. Conclusiones

1. Sujetos y requisitos

Las personas físicas y morales se encuentran obligadas a pagar el impuesto sobre la renta (ISR) por la totalidad de los ingresos que obtengan cualquiera que sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan, por lo cual deben acumularse los ingresos provenientes de fuente de riqueza ubicada en el extranjero (artículo primero de la Ley del Impuesto sobre la Renta ?LISR?).

Aun cuando está vigente dicha obligación, existe un gran número de personas físicas y morales residentes en México, que durante años han obtenido ingresos del extranjero por intereses, salarios, etc., por los cuales no se ha determinado y enterado el ISR correspondiente, lo que implica la evasión fiscal de esta contribución con todas las consecuencias que ello acarrea.

Con la finalidad de fomentar la inversión productiva y la generación de empleos, el 26 de marzo de 2009 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el ?Decreto que otorga diversos beneficios fiscales en materia del impuesto sobre la renta relativos a depósitos o inversiones que se reciban en México? (Decreto), el cual tiene dos objetivos:

  • permitir a los sujetos mencionados regularizar su situación fiscal, y
  • promover que los recursos que se mantienen en el extranjero retornen al país y se inviertan en beneficio de la población

En el siguiente cuadro, pueden observarse los alcances del Decreto:

Objetivo Alcance Observaciones adicionales
Sujetos beneficiados Personas morales del régimen general de la LISR (Título II de la LISR).Personas físicas de cualquier régimen previsto en el Título IV de la LISR.Contribuyentes que obtengan ingresos de regímenes fiscales preferentes (Título VI de la LISR) No aplicará para contribuyentes a los que, con anterioridad a la fecha de pago del impuesto en términos del Decreto, se les hubiera iniciado el ejercicio de las facultades de revisión de la autoridad en relación con dichos ingresos, o bien, cuando hubieran interpuesto un medio de defensa o cualquier otro procedimiento jurisdiccional, relativo al régimen fiscal de dichos ingresos (arts. Primero, Segundo y Quinto del Decreto)
Beneficio que se obtiene Permite a los sujetos beneficiados, pagar el ISR por los ingresos derivados de recursos mantenidos en el extranjero con anterioridad al primero de enero de 2009.Se considerará que el impuesto pagado cubre el causado en el ejercicio en que se realice el pago y el de los ejercicios anteriores, lo que permite regularizar su situación fiscal por los mismos Los contribuyentes deberán estar en posibilidad de demostrar que los recursos repatriados se recibieron del extranjero (art. Primero y Quinto del Decreto)
Ingresos a los que aplicará el Decreto Aplicará para los recursos que retornen al país durante el plazo de vigencia del Decreto (del 27 de marzo de 2009 al 31 de diciembre de 2009) Los recursos deberán invertirse y permanecer invertidos en territorio nacional por un plazo de al menos dos años contados a partir de la fecha en que se retornen, conforme a las reglas de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria (SAT) (arts. Segundo y Primero Transitorio del Decreto)
Cuánto impuesto se pagará Al monto total de los recursos, sin deducción alguna, que retornen al país se les aplicará la tasa de 4% tratándose de personas físicas y de 7% en el caso de personas morales El ISR pagado no será acreditable contra el impuesto empresarial a tasa única (IETU) (arts. Tercero y Octavo del Decreto)
Forma de pagar el impuesto Dentro de los 15 días naturales siguientes a la fecha en que se reciban los recursos en las instituciones de crédito o casas de bolsa del país, deberán adquirirse las estampillas en las citadas institucionesPara que las estampillas tengan efectos legales, deberá asentarse en ellas la fecha de adquisición, el monto del impuesto pagado, nombre y firma de la persona física o tratándose de personas morales su razón social o denominación y el nombre y firma de su representante legal.  Dichos organismos, deberán sellar el anverso del esqueleto de las estampillas Las personas morales deberán adicionalmente presentar dentro de los 15 días hábiles siguientes al pago del impuesto ante la Administración General de Grandes Contribuyentes del SAT, un escrito libre que cumpla los requisitos que establece el artículo 18 del Código Fiscal de la Federación, que contenga la siguiente información:
  • fecha y monto de los recursos retornados al país
  • impuesto pagado a través de la adquisición de estampillas
  • folio de las estampillas (art. Cuarto del Decreto)
Otras repercusiones Los resultados obtenidos de la aplicación del Decreto no tendrán ningún otro efecto para el ISR y no darán lugar a devolución, acreditamiento o compensación alguna.Los recursos que se retornen no se considerarán para los efectos de determinar la discrepancia fiscal para las personas físicas prevista en el artículo 107 de la LISR Sólo las personas morales determinarán en términos de la LISR la utilidad fiscal que corresponda al monto total de los recursos repatriados, y se disminuirá a ésta el ISR pagado del 7%. El resultado obtenido se adicionará al saldo de la cuenta de utilidad fiscal neta (CUFIN).Asimismo, la utilidad fiscal determinada deberá considerarse para determinar la renta gravable que sirva de base para la determinación de la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas (PTU) (arts. Sexto, Séptimo y Octavo del Decreto)

Nota: Toda la documentación relacionada deberá conservarse durante un plazo de cinco años, contados a partir de la fecha de adquisición de las estampillas, de conformidad con lo previsto en el artículo 30 del CFF (art. Quinto del Decreto)

2. Casos prácticos

Para comprender mejor la aplicación del Decreto y las diferencias del mismo entre una persona física y moral, considérese el supuesto en que con fecha 30 de marzo de 2009, cada uno de estos contribuyentes de forma individual, retornó al país una inversión que mantenían en una institución financiera del extranjero cuyo monto asciende a 564,456.00 euros, con la finalidad de apegarse al Decreto y regularizar así el ISR a su cargo debido a que nunca han acumulado los intereses que desde 2002 han obtenido por dicha inversión.

Como primer paso debe convertirse el valor de la inversión que se encuentra en moneda extranjera a moneda nacional (arts. Tercero del Decreto y 20 del CFF):

Total de la inversión en moneda nacional

Concepto

Importe

Total de la inversión en el extranjero (euros)

564,456.00 
Por: Equivalencia del euro con el dólar para marzo 2009 1.32610 
Igual: Equivalente en dólares de la inversión 748,525.10 
Por: Tipo de cambio del dólar vigente en la fecha en que retornaron los fondos al país (publicado en el DOF el 27 de marzo) 14.2163 
Igual: Total de la inversión en moneda nacional $10,641,257.38 

El ISR que deberá pagar cada contribuyente mediante estampillas es el siguiente:

ISR a apagar por repatriación de capitales

Concepto

Persona moral Persona física

Total de la inversión en moneda nacional

$10,641,257.38  $10,641,257.38 
Por: Tasa a cargo por repatriación de capitales 7%  4% 
Igual: ISR a apagar por repatriación de capitales $744,888.02  $425,650.30 

 El ISR a pagar en este supuesto no será acreditable contra el IETU.

En el caso de la persona física, efectuando el pago del ISR mediante las estampillas en la institución financiera concluirá con sus obligaciones fiscales por los recursos que mantuvo en el extranjero que se regularizaron para efectos del ISR mediante la aplicación del Decreto.

2.1. Requisitos adicionales para personas morales

La persona moral, adicionalmente debe presentar el escrito libre señalado en el punto anterior y determinar en términos de la LISR, la utilidad fiscal que corresponda al monto total de los recursos repatriados, misma que tendrá efectos para la CUFIN y PTU.

Si bien se establece que para determinar la utilidad fiscal se estará a lo dispuesto en la LISR, debe considerarse que la repatriación de capitales es por aquellos recursos mantenidos en el extranjero con anterioridad al primero de enero de 2009 y que los ingresos derivados de los mismos pueden haberse generado en diversos ejercicios, situación que no se prevé en dicho Decreto.

Por lo anterior y toda vez que en términos del Decreto se establece determinar una utilidad que corresponda a los capitales repatriados, deberán considerarse todos los gastos asociados a dichos ingresos en que se hubiera incurrido durante el transcurso de tiempo en que los mismos se mantuvieron en el extranjero, aun cuando se trate de varios ejercicios fiscales.

En algunos supuestos no será posible reunir todos los requisitos que para las deducciones se establecen en la LISR para amparar los gastos, sin que esto implique no poder considerar éstos para determinar la utilidad fiscal. Tal es el caso de la obligación de contar con el comprobante que reúna requisitos fiscales para que proceda la deducción, pues en este caso se carecerá del mismo por tratarse de gastos en el extranjero.

La utilidad fiscal correspondiente a los ingresos que se retornen del extranjero se incluirá en la renta gravable base de la PTU, sin embargo, no se precisa si deberá adicionarse a los ingresos acumulables o directamente a la renta determinada en términos del artículo 16 de la LISR, lo que podría generar resultados distintos, especialmente en aquellas empresas cuyas deducciones excedan a sus ingresos, tal y como se ilustra en el caso práctico que se muestra más adelante.

Toda vez que en el Decreto se establece que el SAT podrá emitir las reglas de carácter general necesarias para la aplicación del mismo, será conveniente esperar la publicación de las mismas para poder fijar una postura apegada a derecho en torno a la determinación de la utilidad fiscal.

Continuando con el supuesto de la repatriación de la inversión, la empresa obtendría los siguientes resultados.

A. La utilidad fiscal que corresponda al monto total de los recursos repatriados se disminuirá con el ISR pagado y el resultado se adicionará al saldo de la CUFIN, aun cuando el Decreto no precisa si se debe adicionar en el momento en que se repatrien los recursos o al cierre del ejercicio.

Para este supuesto de una inversión financiera en el extranjero, deberá considerarse como utilidad fiscal correspondiente en términos de la LISR el total de la misma, toda vez que no existen partidas que puedan considerarse como deducciones relacionadas.

En los casos en que se hubiera pagado comisiones o algún concepto análogo, siempre que se encuentre relacionado con las inversiones, podrá deducirse para calcular la utilidad fiscal.

Considerando que el saldo de la CUFIN de la empresa al 31 de diciembre de 2008 es de $29,456,441.00.

Monto a adicionar a la CUFIN

Concepto

Importe

Total de la inversión en moneda nacional (utilidad fiscal determinada)

$10,641,257.38 
Menos: ISR a apagar por repatriación de capitales 744,888.02 
Igual: Monto a adicionar a la CUFIN $9,896,369.36 

 Saldo de la CUFIN a marzo de 2009

Concepto

Importe

CUFIN al 31 de diciembre de 2008

$29,456,441.00  
Por: Factor de actualización 1.0103 
Igual: CUFIN actualizada a marzo de 2009 29,759,842.34
Más: Monto a adicionar a la CUFIN 9,896,369.36 
Igual: Saldo de la CUFIN a marzo de 2009 $39,656,211.70  
Donde:

Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) del mes en que se repatriaron los capitales (marzo de 2009)

135.140 
Entre: INPC del mes en que se actualizó por última vez (diciembre de 2008) 133.761 
Igual: Factor de actualización 1.0103 

B. Para determinar el papel que podría tener la utilidad fiscal en la renta gravable que sirva de base para la determinación de PTU, podrían darse los siguientes supuestos, proyectando los ingresos y deducciones de 2009:

Cuando la utilidad de ingresos repatriados se sume a los ingresos acumulables para determinar la renta gravable

Base gravable para la PTU de 2009

Concepto

Ingresos superiores a deducciones Deducciones superiores a los ingresos

Ingresos acumulables de 2009 para la PTU (fracción I, del artículo 16 de la LISR)

$56,456,212.00   $56,456,212.00  
Más: Total de la inversión en moneda nacional (utilidad fiscal) 10,641,257.38 10,641,257.38 
Menos: Deducciones autorizadas 2009 para la PTU (fracción II, del artículo 16 de la LISR) 35,442,810.00  68,545,600.00 
Igual: Base gravable para la PTU de 2009 $31,654,659.38  $0.00 

Cuando la utilidad de ingresos repatriados se suma directamente a la renta gravable

Base gravable para la PTU de 2009 adicionada de la utilidad fiscal

Concepto

Ingresos superiores a deducciones Deducciones superiores a los ingresos

Ingresos acumulables de 2009 para la PTU (fracción I, del artículo 16 de la LISR)

$56,456,212.00   $56,456,212.00  
Menos: Deducciones autorizadas 2009 para la PTU (fracción II, del artículo 16 de la LISR) 35,442,810.00  68,545,600.00 
Igual: Base gravable para la PTU de 2009 21,013,402.00  0.00 
Más: Total de la inversión en moneda nacional (utilidad fiscal) 10,641,257.38  10,641,257.38 
Igual: Base gravable para la PTU de 2009 adicionada de la utilidad fiscal $31,654,659.38   $10,641,257.38  

 3. Conclusiones

El Decreto ofrece a los contribuyentes la oportunidad de regularizar su situación en el ISR por los ingresos provenientes de recursos mantenidos en el extranjero que no se hubieran acumulado en los ejercicios respectivos, y en algunos casos, el impuesto pagado podría ser mínimo respecto al causado en el ejercicio en el cual le correspondía.

No obstante, el Decreto sólo regula el pago del ISR siendo omiso del IETU, gravamen que podría ser exigido por las autoridades fiscales mediante el ejercicio de sus facultades de comprobación.