1. Generalidades
2. Aplicación de los créditos en la LIETU
3. Caso práctico
3.1. Crédito aplicado contra el IETU en ejercicios posteriores
3.2. Crédito aplicado contra el ISR en el mismo ejercicio en que se generó
3.3. Diferencia entre cada opción
4. Conclusiones
1. Generalidades
La Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) contempla dentro de su proceso de determinación un sistema de acreditamientos que permite a los contribuyentes disminuir el impuesto a cargo determinado.
Uno de los créditos permitidos por esta ley consiste en la posibilidad de llevar a futuro el exceso de deducciones sobre los ingresos que se presente en un ejercicio determinado, lo que debería crear un efecto similar en IETU a lo que sucede en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) con la amortización de pérdidas fiscales.
Para lo cual, el Contador Público Francisco Javier Ceballos Alba, socio en asesoría fiscal de la firma Ceballos Contadores CECO, S.C., presenta esta colaboración en la que a través de casos prácticos se ejemplifica las opciones con las que cuentan las empresas para aplicar este crédito fiscal.
La aparente similitud de estos dos conceptos se puede observar en la siguiente tabla:
ISR Pérdida fiscal (art. 61 de la LISR) |
IETU Crédito por deducciones mayores a los ingresos (art. 11 de la LIETU) |
|
Plazo | La pérdida fiscal ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse en los 10 ejercicios siguientes hasta agotarla | El crédito fiscal se podrá acreditar contra el IETU de los 10 ejercicios siguientes hasta agotarlo |
Pérdida del derecho | Cuando no se disminuya la pérdida fiscal pudiendo haberlo hecho perderá el derecho en ejercicios posteriores hasta por la cantidad en que pudo haberse disminuido | Cuando no se aplique el crédito fiscal pudiendo hacerlo se perderá el derecho a aplicarlo en ejercicios posteriores hasta por la cantidad en que pudo haberse acreditado |
Derecho personal | El derecho a disminuir pérdidas fiscales es personal del contribuyente y no podrá ser transmitido ni como consecuencia de fusión | El derecho al acreditamiento es personal del contribuyente y no podrá ser transmitido a otra persona ni como con secuencia de fusión |
Escisión | En el caso de escisión las pérdidas se deberán dividir entre las sociedades escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar | En el caso de escisión de sociedades, el acreditamiento se podrá dividir entre las sociedades escindente y escindidas en la proporción en la que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar |
Ahora bien, para analizar a detalle si el crédito por deducciones superiores a los ingresos que permite la LIETU es en realidad un mecanismo similar al establecido en la LISR, para compensar a aquellas empresas que por la naturaleza de sus operaciones obtienen pérdidas fiscales en un ejercicio tenemos que atender a la mecánica de los acreditamientos de la LIETU.
2. Aplicación de los créditos en la LIETU
El orden de aplicación de los distintos créditos fiscales que permite la LIETU es un tema prioritario y para esto el artículo octavo de la LIETU establece:
?Los contribuyentes podrán acreditar contra el impuesto empresarial a tasa única del ejercicio el crédito fiscal a que se refiere el artículo 11 de la misma, hasta por el monto del impuesto empresarial a tasa única calculado en el ejercicio de que se trate.
Contra la diferencia que se obtenga conforme al párrafo anterior, se podrá acreditar la cantidad que se determine en los términos del penúltimo párrafo de este artículo (créditos por nómina y aportaciones de seguridad social) y una cantidad equivalente al impuesto sobre la renta propio del ejercicio, del mismo ejercicio, hasta por el monto de dicha diferencia. El resultado obtenido será el monto del impuesto empresarial a tasa única del ejercicio a cargo del contribuyente conforme a esta Ley.?
Queda claro que la intención del legislador es que el acreditamiento por deducciones mayores a los ingresos establecido en el artículo 11 de la LIETU se aplique con anterioridad a los créditos por nómina y de aportaciones de seguridad social así como también al acreditamiento por el ISR propio del ejercicio, ocasionando esta mecánica serios problemas para un gran número de contribuyentes.
3. Caso práctico
3.1. Crédito aplicado contra el IETU en ejercicios posteriores
Para corroborar lo anterior observemos la situación que enfrenta la empresa ?Equipos Industriales S.A. DE C.V.?, cuya actividad es la fabricación de partes automotrices.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA
Ejercicio fiscal | ||||
Concepto | 2008 | 2009 | 2010 | |
Ingresos acumulables | $18,000,000.00 | $27,000,000.00 | $29,700,000.00 | |
Menos: | Deducciones autorizadas | 15,300,000.00 | 22,950,000.00 | 25,245,000.00 |
Igual: | Utilidad fiscal | 2,700,000.00 | 4,050,000.00 | 4,455,000.00 |
Por: | Tasa del ISR | 28% | 28% | 28% |
Igual: | ISR del ejercicio | 756,000.00 | 1,134,000.00 | 1,247,400.00 |
Menos: | Pagos provisionales efectuados | 683,000.00 | 975,000.00 | 1,180,000.00 |
Igual: | ISR a cargo | $73,000.00 | $159,000.00 | $67,400.00 |
Impuesto Empresarial a Tasa Única
Ejercicio fiscal | ||||
Concepto | 2008 | 2009 | 2010 | |
Ingresos acumulables | $18,000,000.00 | $27,000,000.00 | $29,700,000.00 | |
Menos: | Deducciones autorizadas (incluye compras de activo fijo) | 22,300,000.00 | 18,900,000.00 | 20,790,000.00 |
Igual: | Base gravable del IETU | (4,300,000.00) | 8,100,000.00 | 8,910,000.00 |
Por: | Tasa del IETU | 16.5% | 17.0% | 17.5% |
Igual: | Impuesto causado | 0 | 1,377,000.00 | 1,559,250.00 |
Menos: | Acreditamientos | |||
Crédito por deducciones mayores a los ingresos | 0.00 | 757,533.00 | 0.00 | |
Crédito por sueldos y salarios | 0.00 | 445,500.00 | 490,050.00 | |
Crédito por aportaciones de seguridad social | 0.00 | 111,375.00 | 122,512.50 | |
Igual: | Impuesto a cargo (primera diferencia) | 0.00 | 62,592.00 | 946,687.50 |
Menos: | Crédito por ISR propio | 0.00 | 62,592.00 | 946,687.50 |
Igual: | Impuesto a cargo (segunda diferencia) | 0.00 | 0.00 | 0.00 |
Menos: | Pagos provisionales del IETU | 0.00 | 0.00 | 0.00 |
Igual: | Impuesto a cargo (favor) | $0.00 | $0.00 | $0.00 |
Crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos actualizado
Concepto | Importe | |
Diferencia entre deducciones autorizadas e ingresos percibos en el ejercicio 2008 | $4,300,000.00 | |
Por: | Tasa del artículo primero, LIETU del ejercicio de aplicación del crédito 2009 | 16.5% |
Igual: | Monto del crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos | 709,500.00 |
Por: | Factor de actualización | 1.0677 |
Igual: | Crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos actualizado | $757,533.15 |
Donde: | ||
Índice Nacional de Precios al Consumidor (INPC) del último mes de la primera mitad del ejercicio en que se acreditará (junio 2009 (1)) | 136.800 | |
Entre: | INPC del último mes de la primera mitad del ejercicio en que se determinó el impuesto | 128.118 |
Igual: | Factor de actualización | 1.0677 |
Nota: (1) Dato estimado
Como se puede observar de la determinación del IETU 2009, el contribuyente aplica la totalidad del crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos en dicho ejercicio, lo que implica que para 2010 y ejercicios posteriores no tendrá ningún remanente que aplicar.
Toda vez que en 2008, para el IETU las deducciones superan a los ingresos, el contribuyente perderá el derecho de aplicar los créditos fiscales por nomina, aportaciones de seguridad social así como el acreditamiento del ISR propio, los cuales no podrán aplicarse en ejercicios posteriores.
Monto de los acreditamientos del IETU de 2008 que se pierden
Concepto | Importe | |
Crédito por sueldos y salarios | $405,000.00 | |
Más: | Crédito por aportaciones de seguridad social | 98,546.00 |
Más: | ISR propio acreditable contra el IETU en 2008 | 756,000.00 |
Igual: | Monto de los acreditamientos del IETU de 2008 que se pierden | $1,259,546.00 |
3.2. Crédito aplicado contra el ISR en el mismo ejercicio en que se generó
El artículo 11 de la LIETU establece una opción adicional para acreditar el exceso de deducciones en la base del IETU que un contribuyente sufrió en un ejercicio, contra el ISR determinado en el mismo ejercicio, por lo que la actualización se determinaría como sigue:
Crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos actualizado
Concepto | Importe | |
Diferencia entre deducciones autorizas e ingresos percibidos en el ejercicio de 2008 | $4,300,000.00 | |
Por: | Tasa del artículo primero, LIETU del ejercicio de aplicación del crédito 2008 | 16.5% |
Igual: | Monto del crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos | 709,500.00 |
Por: | Factor de actualización | 1.0440 |
Igual: | Crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos actualizado | $740,718.00 |
Donde: | ||
INPC del último mes del ejercicio en que se determinó (diciembre 2008) | 133.761 | |
Entre | INPC del último mes primera mitad del ejercicio en que se determinó (junio 2008) | 128.118 |
Igual: | Factor de actualización | 1.0440 |
Impuesto Sobre la Renta
Ejercicio fiscal | ||||
Concepto | 2008 | 2009 | 2010 | |
Ingresos acumulables | $18,000,000.00 | $27,000,000.00 | $29,700,000.00 | |
Menos: | Deducciones autorizadas | 15,300,000.00 | 22,950,000.00 | 25,245,000.00 |
Igual: | Utilidad fiscal | 2,700,000.00 | 4,050,000.00 | 4,455,000.00 |
Por: | Tasa del ISR | 28.0% | 28.0% | 28.0% |
Igual: | ISR del ejercicio | 756,000.00 | 1,134,000.00 | 1,247,400.00 |
Menos: | Crédito por deducciones mayores a los ingresos | 740,718.00 | 0.00 | 0.00 |
Menos: | Pagos provisionales efectuados | 683,000.00 | 975,000.00 | 1,180,000.00 |
Menos: | ISR cargo | 0.00 | 159,000.00 | 67,400.00 |
Igual: | ISR a favor | $667,718.00 | $0.00 | $0.00 |
Este contribuyente, al aplicar contra su ISR causado en 2008 el crédito fiscal por deducciones superiores a los ingresos que determinó en el IETU, obtiene un saldo a favor considerable como resultado de haber realizado pagos provisionales de ISR en exceso.
Más importante aún, para el ejercicio fiscal de 2009 el contribuyente sigue causando un ISR mayor al IETU determinado en el mismo periodo, lo que ocasiona que independientemente de la aplicación del crédito fiscal por el exceso de deducciones en contra del ISR de 2008 o del IETU de 2009, el IETU del ejercicio no arroje un saldo a cargo.
Impuesto Empresarial a Tasa Única
Ejercicio fiscal | ||||
Concepto | 2008 | 2009 | 2010 | |
Ingresos acumulables | $18,000,000.00 | $27,000,000.00 | $29,7000,000.00 | |
Menos: | Deducciones autorizadas (incluye compras de activo fijo) | 22,300,000.00 | 18,900,000.00 | 20,790,000.00 |
Igual: | Base gravable del IETU | (4,300,000.00) | 8,100,000.00 | 8,910,000.00 |
Por: | Tasa del IETU | 16.5% | 17% | 17.5% |
Igual: | Impuesto causado | 0.00 | 1,377,000.00 | 1,559,250.00 |
Menos: | Acreditamientos | |||
Crédito por deducciones mayores a los ingresos | 0.00 | 0.00 | 0.00 | |
Crédito por sueldos y salarios | 0.00 | 445,500.00 | 490,050.00 | |
Crédito por aportaciones de seguridad social | 0.00 | 111,375.00 | 122,512.50 | |
Igual: | Impuesto a cargo (primera diferencia) | 0.00 | 820,125.00 | 946,687.50 |
Menos: | Crédito por ISR propio | 0.00 | 820,125.00 | 946,687.50 |
Igual: | Impuesto a cargo (segunda diferencia) | 0.00 | 0.00 | 0.00 |
Menos: | Pagos provisionales de IETU | 0.00 | 0.00 | 0.00 |
Igual: | Impuesto a cargo (favor) | $0.00 | $0.00 | $0.00 |
3.3. Diferencia entre cada opción
Una comparación de la carga fiscal del contribuyente se muestra en la siguiente tabla.
Crédito aplicado contra IETU de ejercicios posteriores
Periodo | |||
2008 | 2009 | 2010 | |
ISR del ejercicio (pagado) | $756,000.00 | $1,134,000.00 | $1,247,400.00 |
IETU del ejercicio (pagado) | $0.00 | $0.00 | 0.00 |
Carga fiscal de la empresa en el periodo analizado | $3,137,400.00 |
Crédito aplicado contra el ISR del ejercicio
Periodo | |||
2008 | 2009 | 2010 | |
ISR del ejercicio (pagado) | $15,282.00 | $1,134,000.00 | $1,247,400.00 |
IETU del ejercicio (pagado) | $0.00 | $0.00 | 0.00 |
Carga fiscal de la empresa en el periodo analizado | $2,396,682.00 |
Diferencia de aplicar uno u otro procedimiento | $740,718.00 |
4. Conclusiones
Todo parece indicar que el crédito fiscal que la LIETU permite por las deducciones autorizadas que superen a los ingresos acumulables de un ejercicio, puede resultar ser un derecho virtual del contribuyente que en muchos casos se consumirá y esfumará en el proceso de determinación del impuesto, si usted está en esta situación aproveche este acreditamiento para disminuir el ISR y así lograr que este derecho no se desperdicie.