El deber de enviar la información contable por Internet al fisco federal, desde su aparición el año pasado, ha sido todo un suceso para los contribuyentes que ha generado preocupación, molestia, dudas, discrepancias en la interpretación de la normatividad aplicable e incluso la promoción de amparos en su contra.
En este año se prevén más expectativas, pues derivado de la prórroga contenida en la LIF 2015 para subir la contabilidad por medios electrónicos, la situación se torna compleja comentan los Lics. Roxana M. Gómez Orta y Jorge J. Salazar Cebrián, Socia y Asociado Senior, respectivamente, del área de Práctica Fiscal de la reconocida firma Baker & McKenzie.
De ahí la importancia de analizar las nuevas opciones de defensa que tienen los contribuyentes a su alcance derivado de la publicación en el DOF de la RMISC 2015.
Marco legal
Las personas constreñidas a llevar contabilidad deberán hacerlo en medios digitales y enviarla cada mes por Internet al SAT en los términos del RCFF y la miscelánea fiscal (art. 28, fraccs. III y IV, CFF).
Esa obligación entraría en vigor de manera escalonada según las reglas generales emitidas por la autoridad hacendaria con fundamento en el artículo segundo transitorio, fracción III, segundo párrafo del CFF.
La RMISC 2014 dada a conocer el 30 de diciembre de 2013 contemplaba en su artículo cuadragésimo tercero transitorio que la citada obligación se cumpliría a partir del 1o de julio de 2014.
En la Segunda Resolución de Modificaciones a esa RMISC, publicada el 4 de julio de 2014 en el DOF, se adicionaron las reglas I.2.8.6., I.2.8.7 y I. 2.8.8. en las cuales se detallaba la forma en cómo se habría de cumplir con tal deber, es decir, se llevaría en sistemas electrónicos con la capacidad de generar archivos en formato XML.
El 19 de agosto de 2014 se publicó en el DOF la Tercera Resolución de Modificaciones a la RMISC para 2014, la que incluyó cambios en cuanto a la presentación de la información de la contabilidad electrónica, o sea, se prorrogó hasta enero de 2015 el inicio del envío de las balanzas de comprobación de julio a diciembre de 2014. En la Quinta Resolución de Modificaciones a la RMISC 2014, publicada en el DOF del 16 de octubre de 2014, se modificaron las reglas correspondientes al tópico en comento, haciéndose algunas precisiones.
De lo anterior se advierte que la obligación de enviar la información contable entró en vigor a partir del 1o de julio de 2014, siendo que por lo que hace a la información relativa al segundo semestre de 2014, se debía enviar hasta enero de 2015.
Esto es, con motivo de la Segunda, Tercera y Quinta Resoluciones de Modificaciones a la RMISC 2014 no se modificó la entrada en vigor de las fracciones III y IV del artículo 28 del CFF, solo se cambió el momento en el cual debía cumplirse la obligación de subir la contabilidad al portal del SAT.
Por otro lado, el 13 de noviembre de 2014 se publicó en el DOF la LIF 2015, y en su artículo 22, fracción IV se indica que el ingreso de la contabilidad electrónica a través de la página de Internet del SAT debe realizarse a partir de este ejercicio de acuerdo con el calendario previsto por tal órgano mediante reglas de carácter general.
Ahora bien, en la Séptima Resolución de Modificaciones a la RMISC 2014, dada a conocer en el multicitado medio de difusión el 18 de diciembre de 2014, las disposiciones en cita sufrieron algunos ajustes, destacando que el envío sería a partir del 1o de enero de 2015 para las instituciones del sistema financiero y quienes hubiesen tenido ingresos acumulables para efectos del ISR de 2013 iguales o superiores a $4’000,000.00 pesos, mientras el resto de los causantes debían hacerlo hasta el 1o de enero de 2016, salvo las personas físicas que no presten servicios personales independientes u otorguen el uso o goce de bienes inmuebles, pues no tienen dicha obligación. Por lo tanto, se eximió a los contribuyentes del deber de mandar la información contable relativa al segundo semestre de 2014.
En ese sentido, la vigencia de las reglas de la contabilidad digital inició a partir del 1o de enero de 2015, y serán aplicables a cada tipo de contribuyente según se indicó en el párrafo precedente.
Finalmente el 30 de diciembre de 2014 se publicó en el DOF la RMISC 2015, destacando una nueva estructura, por ende, el cambio de numeración de las reglas correspondientes al tema en cuestión ubicándolas en las reglas 2.8.1.4. a 2.8.1.9, así como la ausencia del calendario para el envío de la información contable a partir de 2015 o 2016 según el tipo de causante, antes descrito.
Procedencia del amparo
La normatividad aplicable al envío de la contabilidad digital presenta vicios que conllevan la violación de los derechos humanos del contribuyente, entre otras razones, puesto que: este deberá exponer su información confidencial y enviarla por Internet; no se establecen reglas y medidas claras que deberá seguir la autoridad para asegurar la confidencialidad de la información enviada; no podrá determinar con precisión si el cumplimiento que pretende dar a estas reglas es el correcto a juicio de la autoridad fiscal; la información contable que ha de mandarse en muchos casos es innecesaria; y la carga administrativa a cumplir es desproporcionada, siendo que la obligación guarda relación directa con las facultades de comprobación de la autoridad tributaria.
En consecuencia, procede impugnar las violaciones detectadas a las prerrogativas fundamentales de los pagadores de impuestos mediante un juicio de amparo ante los Juzgados de Distrito competentes.
Las disposiciones en cita, en párrafos anteriores, son de carácter autoaplicativo, ya que desde su sola entrada en vigor causan un perjuicio a los causantes, pues a partir del primer día de su vigencia estarán obligados a llevar su contabilidad por medios electrónicos, independientemente del día en el cual tal información sea ingresada a la página de Internet del SAT.
En ese tenor, la demanda en la que se reclame una norma autoaplicativa ha de presentarse dentro del plazo de treinta días contados a partir de la entrada en vigor de las normas, o bien, dentro de los 15 días posteriores al primer acto de aplicación (art. 17, Ley de Amparo).
Al respecto, muchos particulares promovieron amparos en contra del artículo 28, fracciones III y IV del CFF, los numerales aplicables a su Reglamento y las reglas de la RMISC que establecen la forma en la cual deberá de llevarse la contabilidad electrónica, así como la manera en que se subirá la misma a la página de Internet del SAT.
En fechas recientes, la Suprema Corte de Justicia de la Nación emitió un criterio jurisprudencial (de observancia obligatoria) en el cual resolvió la procedencia de la suspensión provisional de la ejecución de las normas aplicables al tópico en análisis para que quien solicitó tal medida no esté constreñido a cumplir con ellas hasta en tanto se resuelva el juicio de amparo en lo principal.
LIF 2015
El artículo 22, fracción IV de la LIF 2015 creó confusión entre los contribuyentes debido a su redacción, dando pauta a interpretar que se difería hasta 2015 el deber de ingresar por Internet la contabilidad electrónica, o no se ingresara la contabilidad correspondiente al 2014.
No obstante, en estricto derecho, ese precepto no puede indicar una vigencia diversa a la previamente señalada en el CFF, su Reglamento y la RMISC 2014, toda vez que únicamente ha de contemplar obligaciones inherentes al ejercicio fiscal de 2015, debido a su temporalidad.
Una excepción a dicha temporalidad, es cuando la vigencia se prorrogue, si para el 2016 no se hubiese publicado una nueva Ley de Ingresos.
Otra salvedad se da cuando dicha Ley prevé normas adjetivas o de procedimiento.
Sin embargo, las reglas de la contabilidad electrónica son aplicables conforme suceden las situaciones de hecho que regulan.
Así, la LIF 2015 no puede ocuparse de situaciones acontecidas en el ejercicio fiscal de 2014.
Adicionalmente, no resulta aplicable el principio general de derecho relativo a que una norma posterior deroga la anterior, sino el que la norma especial prevalece sobre la general, siendo que la específica es el CFF, el cual indica las obligaciones vinculadas con la contabilidad, por lo que es mediante ese ordenamiento como se puede establecer la vigencia de las normas que el mismo prevé.
Séptima modificación a la RMISC 2014
Este documento en sus resolutivos tercero y cuarto, en relación con su artículo segundo transitorio, aclaran que la vigencia de las reglas de contabilidad electrónica inició el 1o de enero de 2015, para los contribuyentes del sistema financiero y los que hubiesen tenido ingresos gravables para efectos del ISR superiores a cuatro millones de pesos en el ejercicio 2013.
RMISC 2015
Dentro de las novedades que trajo este documento respecto de lo previamente indicado se encuentra lo siguiente:
las donatarias autorizadas obligadas a llevar contabilidad, si tuvieron ingresos en el ejercicio en una cantidad igual o menor a $2’000,000.00, utilizarán la herramienta “Mis cuentas”
la excepción de conservar la contabilidad a los contribuyentes del régimen de incorporación fiscal
las reglas para las personas constreñidas a proporcionar el RFC de sus usuarios, en términos del tercer párrafo del artículo 30-A del CFF: los prestadores de servicios telefónicos; los prestadores del servicio de suministro de energía eléctrica; y las casas de bolsa
Como se reseñó, en la RMISC 2015 no se incluye lo dispuesto en los resolutivos tercero y cuarto de la Séptima Resolución de Modificaciones a la RMISC 2014, es decir, lo referente a la aplicación de las obligaciones inherentes a la contabilidad electrónica de los diversos tipos de contribuyentes y su vigencia a partir del 1o de enero de 2015 o 2016.
El hecho que no se hubiese incluido lo relativo al momento en que se debe cumplir con tal deber no afecta la vigencia de la Séptima Resolución de Modificaciones a la RMISC 2014, ya que tal y como se indicó, dicha determinación es aplicable a partir del 1o de enero de 2015.
Conclusiones
La LIF 2015 no modifica la fecha de entrada en vigor de las reglas de la contabilidad electrónica.
Sin embargo, la Séptima Resolución de Modificaciones a la RMISC para 2014 sí cambia su vigencia, por ello es posible solicitar la inconstitucionalidad de las citadas normas con motivo de su entrada en vigor o en atención al primer acto de aplicación de las mismas.
De igual forma, si bien la RMISC 2015 no contempla los distintos momentos para cumplir con el multicitado deber, tampoco modifica lo relativo a la aplicación de las reglas de la contabilidad electrónica con fundamento en los resolutivos tercero y cuarto de la Séptima Resolución de Modificaciones a la RMISC 2014, sino que el calendario ahí previsto continúa vigente.
En ese orden, quienes hubiesen promovido un amparo con anterioridad han de ampliar la demanda respecto de las reglas contenidas en la RMISC 2015.
Los contribuyentes que no lo hicieron tienen una nueva oportunidad para interponer el medio de defensa con motivo de su entrada en vigor a partir del 1o de enero de 2015 o 2016, según sea el caso, o bien en los 15 días posteriores al primer acto de aplicación, es decir, cuando envíen su contabilidad electrónica a través de la página de Internet del SAT.
