Ventas a plazo pendientes de cobro

Determinación del ISR a pagar respecto de los montos pendientes de cobro provenientes de ventas a plazo facturadas hasta el 2013

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 -  (Foto: Redacción)

Nuestra empresa realiza operaciones a crédito con el público en general y acumula en cada ejercicio únicamente las contraprestaciones efectivamente cobradas, ya que toma la opción prevista en el artículo 18, fracción III, segundo párrafo de la LISR.

Sin embargo, la ley que entrará en vigor el 1 de enero de 2014 ya no contempla este beneficio, por lo que deseamos conocer el tratamiento que debemos dar a los montos pendientes de cobro respecto de las operaciones celebradas hasta el 31 de diciembre de 2013.

Ante la eliminación de esta opción y para no dar efectos retroactivos a la norma, se precisa que las personas morales (art. Noveno Transitorio, fracc. XI, LISR):

  • acumularán las citadas cantidades cuando las cobren, es decir, en los mismos términos que establecía el artículo 18, fracción III, segundo párrafo de la LISR abrogada
  • podrán enterar el ISR que resulte en dos partes iguales: 50% en el ejercicio en el que se acumule el ingreso y el resto en el siguiente

Con este diferimiento, incorporado por la Cámara de Diputados, se buscaba evitar daños a los flujos de efectivo de los contribuyentes afectados por esta reforma. Sin embargo, se adicionó un tercer párrafo a este inciso, el cual no fue debidamente motivado y además tiene una desafortunada redacción:

“El impuesto que podrá diferirse conforme al párrafo anterior, será el que corresponda a la proporción que representen las enajenaciones a plazo, respecto a la totalidad de las operaciones que realice el contribuyente en el periodo que se trate. El impuesto que se difiera conforme a este inciso, se actualizará desde el mes por el que se tomó la opción, y hasta por el mes en el que se pague el mismo”.

De este párrafo resulta criticable que no quedó claro si dicha proporción se debe:

  • determinar considerando los valores al 31 de diciembre:
    • de 2013, fecha en que se elimina la posibilidad de acumular solo la parte cobrada
    • del ejercicio en que se opte por diferir el 50% del impuesto
  • aplicar al total del impuesto correspondiente a las contraprestaciones cobradas en el ejercicio o únicamente sobre el 50% que inicialmente se podría diferir

Para efectos del ejemplo que se presenta a continuación, se tomará un criterio conservador, por lo cual se determinará la proporción con base en las cifras al cierre del ejercicio 2014, año en el cual se opta por diferir el impuesto, y la proporción se aplicará sobre el 50% del ISR causado.

Para comprender este tratamiento considérese el siguiente ejemplo:

Datos generales

Ventas a plazo facturadas en 2013 $34,650,550.00
Monto cobrado en 2013 21,965,050.00
Monto a cobrar en 2014 $12,685,500.00

Respecto al costo de lo vendido, se debe tomar en consideración que la fracción II, segundo párrafo del artículo Noveno Transitorio, establece que las obligaciones y derechos derivados de la LISR que se abroga nacidos durante su vigencia, se cumplirán en las formas y plazos establecidos en la misma; por lo que se atenderá al artículo 45-E de la LISR vigente hasta 2013 que señala:

Los contribuyentes que realicen enajenaciones a plazo o que celebren contratos de arrendamiento financiero y opten por acumular como ingreso del ejercicio, los pagos efectivamente cobrados o la parte del precio exigible durante el mismo, deberán deducir el costo de lo vendido en la proporción que represente el ingreso percibido en dicho ejercicio, respecto del total del precio pactado o de los pagos pactados en el plazo inicial forzoso, según se trate, en lugar de deducir el monto total del costo de lo vendido al momento en el que se enajenen las mercancías.

Por lo tanto, primero se obtendrá el ingreso acumulable de las ventas a plazos de 2013.

Proporción de ingresos cobrados 2013

  Concepto Importe
  Importe efectivamente cobrado en 2013 $21,965,050.00
Entre: Total de precio pactado en ventas a plazos facturadas en 2013 $34,650,550.00
Igual: Proporción de ingresos cobrados 2013 0.6339

Costo de lo vendido deducible en 2013

  Concepto Importe
  Costo de lo vendido correspondiente al total de ventas a plazos facturadas 2013 $18,654,050.00
Por: Proporción de ingresos cobrados 2013 0.6339
Igual: Costo de lo vendido deducible en 2013 $11,824,802.30

Costo de lo vendido por aplicar en 2014

  Concepto Importe
  Costo de lo vendido correspondiente al total de ventas a plazos facturadas 2013 $18,654,050.00
Menos: Costo de lo vendido deducible en 2013 11,824,802.30
Igual: Costo de lo vendido por aplicar en 2014 $6,829,247.70

Utilidad gravable por ventas a plazo de ejercicios anteriores

  Concepto Importe
  Ventas a plazos facturadas en 2013 cobradas en 2014 $12,685,500.00
Menos: Costo de lo vendido en 2014 6,829,247.70
Igual: Utilidad gravable por ventas a plazo de ejercicios anteriores $5,856,252.30

El ISR correspondiente a este ingreso es el siguiente:

ISR por ventas a plazo de 2013 cobradas en 2014

  Concepto Importe
Menos: Utilidad gravable por ventas a plazo de ejercicios anteriores $5,856,252.30
Por: Tasa del ISR 30%
Igual: ISR por ventas a plazo de 2013 cobradas en 2014 $1,756,875.69

De este impuesto primeramente debe enterarse el 50% en el ejercicio en que se cobra:

ISR a enterar en el 2014

  Concepto Importe
  ISR por ventas a plazo de 2013 cobradas en 2014 $1,756,875.69
Por: Por ciento 50%
Igual: ISR a enterar en el 2014 $878,437.85

El resto del ISR que realmente puede diferirse será conforme a la proporción de ventas a plazos determinada por las operaciones de 2014.

Proporción de ventas a plazos 2014

  Concepto Importe
  Ventas a plazos en términos del CFF 2014 (estimadas) $23,583,294.00
Entre: Total de ventas 2014 $30,322,131.00
Igual: Proporción de ventas a plazos 2014 0.7778

ISR a pagar en 2015

  Concepto Importe
  50% del ISR a “diferir” $878,437.85
Por: Proporción de ventas a plazos 2014 0.7778
Igual: ISR a pagar en 2015 $683,248.96

Total del ISR a pagar en 2014 por ventas a plazos facturadas en 2013

  Concepto Importe
  ISR por ventas a plazo de 2013 cobradas en 2014 $1,756,875.69
Menos: ISR a pagar en 2015 por ventas a plazos 2013 683,248.96
Igual: Total del ISR a pagar en 2014 por ventas a plazos facturadas en 2013 $1,073,626.74

El impuesto que se difiera, se actualizará desde el mes por el que se tomó la opción y hasta por el mes en el que se pague el mismo.

Por lo tanto, si al presentar la declaración del ejercicio 2014 en marzo 2015 se toma la opción de diferir el 50% del ISR  para el ejercicio siguiente, al momento de presentar la declaración del ejercicio 2015 en marzo 2016, se deberá actualizar de la siguiente forma:

Factor de actualización

  Concepto Importe
  INPC del mes en que se realizará el pago (febrero 2016)(1) 121.6543
Entre: INPC del mes en que se ejerció la opción (febrero 2015) (1) 116.4156
Igual: Factor de actualización (2) 1.0449

Nota: (1) Dato estimado

(2) Aplicando supletoriamente el artículo 17-A del CFF para determinar el factor de actualización, pues la disposición transitoria de la LISR solo establece el periodo, mas no el método para obtener el factor

ISR a pagar en 2015 por ventas a plazos 2013 actualizado

  Concepto Importe
  ISR a pagar en 2015 por ventas a plazos 2013 $683,248.96
Por: Factor de actualización 1.0449
Igual: ISR a pagar en 2015 por ventas a plazos 2013 actualizado $713,926.84

Por último cabe recordar que:

  • cuando el contribuyente enajene los documentos pendientes de cobro o los dé en pago, deberá considerar la cantidad pendiente de acumular como ingreso obtenido en el ejercicio en el que realice la enajenación o la dación en pago
  • en el caso de incumplimiento de los contratos de enajenaciones a plazo, se considerará como ingreso obtenido en el ejercicio, las cantidades cobradas al comprador, disminuidas por las cantidades que ya hubiera devuelto conforme al contrato respectivo