Con la entrada en vigor de la ley conocida como Foreign Account Tax Compliance Act (FATCA, por sus siglas en inglés), se han generado ciertos deberes respecto del pago de impuestos y la presentación de declaraciones informativas para contribuyentes de los Estados Unidos de América (EUA) que vivan o tengan activos fuera de esa nación1.
En consecuencia, algunas personas pudieran estar obligadas a presentar declaraciones en EUA en razón de su nacionalidad. La autoridad fiscal de aquél país, el Internal Revenue Service (IRS), ha manifestado que ha expandido sus investigaciones internacionales en materia penal, además, de contar actualmente con el mayor número de agentes en el extranjero en su historia, comentan los licenciados Patrick W. Martin2 y Pedro E. Corona de la Fuente3, Socio y Asociado, respectivamente, del reconocido despacho Procopio, Cory, Hargreaves & Savitch LLP.
Enseguida, se puntualizan brevemente algunas de las alternativas existentes para los contribuyentes de EUA que deseen regularizar su situación fiscal. Desde luego, esas opciones no son las únicas y dependen de las circunstancias particulares, por eso, se recomienda en cada caso consultar a expertos en la materia. Posteriormente se indicarán las sanciones por la posible omisión en el pago de impuestos y la no exhibición de declaraciones informativas.
Opciones de corrección
Generalmente, cuando un contribuyente de EUA tiene conocimiento de sus obligaciones fiscales en ese país, lo más recomendable es que empiece a cumplirlas a partir de los años en que la declaración fiscal aún está en tiempo para presentarse.
Esto permitirá limitar la exposición a sanciones en el futuro, minimizando el riesgo de que la omisión se considere una conducta dolosa que pudiera ser castigada penalmente.
No es fácil definir cómo lidiar con ejercicios anteriores para disminuir el riesgo de sanciones, pues si se presentan declaraciones extemporáneas, no se tiene la certeza de que el IRS no impondrá sanciones al contribuyente por no cumplir en tiempo sus deberes fiscales.
El IRS ha establecido varios procedimientos para la regularización de contribuyentes de los EUA con vínculos en el extranjero, a saber de:
- ciudadanos de EUA que viven en el extranjero
- personas que recientemente se han enterado de las obligaciones de pago de impuestos en EUA derivadas de su ciudadanía en ese país
- residentes de EUA con activos en el extranjero que no estaban al tanto de las obligaciones informativas respecto de sus activos extranjeros
Esas alternativas nos son las únicas opciones disponibles para quien desee regularizar su situación fiscal, por eso, ha de analizarse el caso en particular detenidamente.
A continuación se explican en qué consisten los diversos programas anunciados por el IRS:
cumplimiento voluntario sobre bienes extranjeros (Offshore Voluntary Disclosure Program): Conocido como OVDP por sus siglas en inglés, fija un procedimiento mediante el cual los contribuyentes proporcionan información detallada de las operaciones y activos del extranjero, y pagan una multa prevista en ese programa, en lugar de las aplicables bajo la legislación fiscal.
Su principal ventaja es que reduce la exposición a sanciones penales en el evento de que la conducta del contribuyente hubiese sido dolosa o fraudulenta. A diferencia de años anteriores, en esta ocasión no hay una fecha límite para participar en ese programa.
Si las sanciones penales no son una preocupación real, el OVDP proporciona directrices relativamente claras de las multas administrativas que serán impuestas. No obstante, pueden llegar a ser superiores a las que procederían bajo la legislación aplicable por la simple omisión de presentar declaraciones fiscales, así pudiera no resultar favorable para todos los contribuyentes.
Los requisitos para participar en el OVDP son:
- presentar declaraciones complementarias por los ocho años anteriores, incluyendo las informativas por sus activos extranjeros (participación en sociedades y fideicomisos)
- pagar los impuestos omitidos, intereses (de aproximadamente 3% anual) y las multas correspondientes (del 20% al 25%)
En vez de las multas por falta de presentación de declaraciones informativas, se prevé una del 27.5% sobre el valor más alto de los activos extranjeros del contribuyente durante los ocho años anteriores4.
En algunos supuestos, los causantes que no estén de acuerdo con la aplicación de las multas indicadas por el OVDP, pueden solicitar su determinación conforme a lo previsto en la ley, tomando en cuenta la atenuante si la omisión fue por una causa razonable
- cumplimiento espontáneo de obligaciones informativas: Los contribuyentes que estén al corriente de sus obligaciones fiscales (sin impuestos omitidos), pero que no hubiesen presentado debidamente las declaraciones informativas por activos en el extranjero (como su participación en empresas o cuentas bancarias en el extranjero), pueden presentar las complementarias correspondientes, en las que incluyan las que debían haber presentado y explicar la razón por la cual lo hacen de manera extemporánea.
Si no hubiese una omisión de ingresos y el contribuyente no está sujeto a las facultades de comprobación, el IRS ha manifestado que no impondrá sanciones por la presentación extemporánea de las declaraciones informativas procedimiento especial para ciudadanos residentes en el extranjero: Entró en vigor el 1o de septiembre de 2012, aplicable para contribuyentes de EUA que viven en otra nación con un bajo riesgo de evasión fiscal y que no hubiesen presentado declaraciones fiscales en ejercicios anteriores.
Los requisitos para aplicar esta alternativa, entre otros, son:
- que los impuestos omitidos sean menores a $1,500.00 USD por año
- presentar las declaraciones informativas por los tres años anteriores, o seis sobre cuentas bancarias extranjeras
- pagar el impuesto y los intereses de los años relativos
Sanciones
Los castigos por no cumplir en tiempo y forma con las obligaciones de presentar declaraciones de pago de impuestos o informativas son los siguientes (por cada año de que se trate):
| Concepto | Multa | Fundamento |
| No presentar una declaración fiscal anual | Hasta 25% del impuesto omitido | Código de Rentas Internas de los EUA (IRC), § 6651(a)(1) |
| Omitir el pago del impuesto | IRC § 6651(a)(2) | |
| Inexactitud de información proporcionada | Del 20% al 40% del impuesto debido | IRC § 6662 |
| No presentar declaraciones informativas respecto a entidades extranjeras (corporaciones o fideicomisos) | De $10,000.00 USD por entidad, o hasta 35% de los fondos en fideicomisos extranjeros | IRC § 6048 (Forma 3520); §§ 6038 y 6046 (Forma 5471) |
| No exhibir declaraciones informativas respecto de ciertos activos financieros extranjeros | De hasta $10,000.00 USD | IRC § 6038D |
| No presentar declaración informativa respecto de cuentas bancarias extranjeras (FBARs) | De $10,000.00 USD, por cuenta | Título 31 del Código de los EUA (USC), § 5321(a)(5) |
Las multas anteriores aplican sin perjuicio de las posibles sanciones penales privativas de la libertad que podrían imponerse en caso de una persona que, a sabiendas de sus obligaciones en EUA, decida no pagar impuestos y omita presentar declaraciones fiscales5. Solo en determinados supuestos, el hecho de que alguien no conociera todas sus obligaciones en materia tributaria pudiera servir como argumento de defensa para exonerarlo de la imposición de ciertas sanciones, así como de sus agravantes (causa razonable), pero no es fácil de probar.
De igual manera, según la legislación fiscal de EUA, el término de prescripción para que el IRS determine la existencia de un crédito fiscal a cargo de un contribuyente, generalmente de tres años, no empieza a correr mientras no se presente una declaración6.
Por lo tanto, en principio, las sanciones referidas podrían aplicarse por todos los años en los que no se hubiesen presentado declaraciones.
Conclusiones
Desafortunadamente, los programas anunciados por el IRS no cubren todas las situaciones en las que se pueden encontrar los contribuyentes con vínculos en el extranjero, por eso, se reitera que cada caso es diferente y debe ser analizado en conjunto con asesores fiscales.
Las alternativas descritas representan algunas de las opciones a considerarse para regularizar la situación fiscal de contribuyentes de EUA. Hay personas que con la intención de regularizar tal situación y habiendo actuado de buena fe, no cumplen con los requisitos para participar en los programas establecidos por el IRS.
Existen otros medios fuera de dichos programas que los contribuyentes pueden considerar para estar al corriente de sus obligaciones fiscales.
Notas:
1 Por ejemplo, en años recientes se ha incluido en la última página de los pasaportes de ciudadanos de los EUA una leyenda que les recuerda su obligación de pagar impuestos en los EUA, aun cuando vivan en otros países
2 Líder de la Práctica Fiscal de la firma Procopio. Su experiencia se centra en la planeación fiscal internacional y asuntos de Derecho Internacional, representa a personas extranjeras, familias multinacionales, compañías, atletas internacionales, artistas y grupos de entretenimiento en áreas como el desarrollo de inversiones a nivel mundial y estructuras de financiamiento, estrategias de planeación fiscal con base en tratados internacionales y planeación fiscal sobre ingresos mundiales, sucesiones y herencias. Coadyuva en la resolución y planeación de controversias fiscales internacionales, y desarrolla estructuras de protección patrimonial internacional para complementar las inversiones internacionales de clientes y sus operaciones comerciales con un énfasis particular en transacciones de bienes raíces ubicados en México y Latinoamérica. Contacto 619-515-3225 o patrick.martin@procopio.com
3 Abogado autorizado para ejercer en México y en California, forma parte del Grupo de Fiscalidad Internacional de Procopio. Su experiencia se centra en impuestos internacionales con un énfasis en estructuras de inversión en EUA, transacciones transfronterizas, planeación fiscal con base en tratados, retención de obligaciones, y cumplimiento de reporte sobre transacciones internacionales. Dentro de su práctica asiste a individuos y corporaciones en transacciones transfronterizas relacionadas con los EUA, México y otros países en Latinoamérica. Asimismo, trabajó como abogado en el área internacional del SAT en la Ciudad de México, atendiendo asuntos relacionados con operaciones trasnacionales y sus implicaciones fiscales y aduaneras desde la perspectiva de la legislación mexicana y los tratados internacionales suscritos por México. Contacto 619-515-3272 o pedro.corona@procopio.com
4 Ciertos contribuyentes pueden calificar para una multa reducida de 5%, como (i) los contribuyentes que heredaron cuentas en el extranjero y no las hubiesen utilizado, (ii) personas que no estaban al tanto de su nacionalidad de los EUA, y (iii) algunas personas residentes en el extranjero que han cumplido con obligaciones fiscales en el país de residencia (y no hubiesen tenido ingresos de los EUA). Asimismo, se impone una multa de 12.5% para los contribuyentes cuyas cuentas extranjeras tengan un valor menor a $75,000.00 dólares americanos (USD)
5 Por ejemplo, ver IRC § 7201 (delito de evasión fiscal), § 7206 (delito de presentar una declaración fiscal falsa), § 7203 (delito de omisión de presentar una declaración de impuestos)
6 IRC § 6501(c)(3)
