CONSIDERACIONES PREVIAS
A través del sistema de consultoría de IDC Asesor Jurídico y Fiscal, se ha detectado una serie de problemáticas relacionadas con la presentación de la declaración anual de los impuestos sobre la renta (ISR) y empresarial a tasa única (IETU), que son muy específicas, y si bien no parecieran relacionarse, todas ellas tienen en común o una percepción errónea por las disposiciones fiscales que estuvieron vigentes en ejercicios anteriores (inversiones en actividad empresarial o profesional, tratamiento de los pequeños contribuyentes –REPECOS–, ingresos por dividendos y subsidio para el empleo), o por eventos recientemente ocurridos (discrepancia fiscal y listado de conceptos del IETU).
Asimismo, hay situaciones que se encuentran reguladas por la ley y otras no, por lo que se hace necesaria su interpretación (proporción de acreditamiento del ISR propio contra el IETU), en opinión del Lic. Julio Ernesto Martínez Pantoja, Coordinador de las áreas de Fiscal, Jurídico Corporativo y Comercio Exterior de IDC Asesor Jurídico y Fiscal.
ISR
Deducción inmediata de inversiones
ACTIVIDAD EMPRESARIAL
Los contribuyentes del régimen general determinarán la deducción por inversiones aplicando las disposiciones de las personas morales, incluyendo su concepto previsto en el artículo 38 de la LISR.
Por esa razón respetarán los por cientos de deducción aplicables sobre el monto original de la inversión, aun cuando ésta no se hubiese pagado en su totalidad en el ejercicio en que proceda su deducción, y lo harán en el ejercicio en el que se inicie su utilización o en el siguiente (arts. 124 y 125, fracción I, último párrafo de la LISR).
Tratándose de los contribuyentes del régimen intermedio, en lugar de aplicar este tratamiento, podrán deducir las erogaciones efectivamente realizadas en el ejercicio para la adquisición de activos fijos, gastos o cargos diferidos, excepto tratándose de automóviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones y remolques, que siguen la regla general ya señalada (art. 136 de la LISR).
ACTIVIDAD PROFESIONAL
Quienes únicamente presten servicios profesionales y en el ejercicio inmediato anterior sus ingresos no hubiesen excedido de $1’210,689.873 en lugar de aplicar el tratamiento de inversiones del régimen general de actividades empresariales, podrán deducir las erogaciones efectivamente realizadas en el año de la adquisición de activos fijos, gastos o cargos diferidos, salvo que se trate de automóviles, terrenos y construcciones. (art. 124, último párrafo y regla I.3.12.1.1. de la Resolución Miscelánea Fiscal –RMISC– 2012).
REPECOS, ¿presentan anual?
Hasta el año 2002 los REPECOS contaban con la opción de calcular el impuesto de forma anual acreditando los pagos que hubiesen hecho durante el mismo, sin embargo, esa opción fue eliminada en el 2003.
En consecuencia, los pagos efectuados por esta clase de contribuyentes son definitivos, por lo que en términos del artículo 175 de la LISR no cuentan con la obligación de presentar la declaración anual.
Esta precisión es importante porque algunos pequeños y medianos empresarios tienen todavía la idea de que es necesaria esta presentación como una reminiscencia de la opción anteriormente descrita que, como ya se dijo, fue eliminada hace muchos años.
Dividendos ¿se acumulan?
Muchos socios o accionistas tienen la idea de que es un opción acumular los ingresos por dividendos o utilidades, como anteriormente se regulaba en la LISR, no obstante, actualmente es obligatoria su acumulación en términos del artículo 165 de la LISR.
Esta acumulación resulta benéfica en la declaración anual puesto que contra el ISR determinado en ella, pueden acreditar el ISR pagado por la sociedad que los distribuyó, siempre que quien efectúe el acreditamiento considere como ingreso acumulable, además del dividendo o utilidad percibido, el monto del ISR pagado por dicha sociedad correspondiente a los mismos, y además cuenten con la constancia de retención respectiva.
Para estos efectos, el impuesto pagado por la sociedad se determinará aplicando la tasa del 30% al resultado de multiplicar el dividendo o utilidad por el factor de 1.4286 (art. 165 de la LISR).
Se señala que es benéfico porque esta mecánica permite generar un saldo a favor para la persona física que presenta la declaración.
Acreditamiento del subsidio para el empleo
Los trabajadores, así como los funcionarios y trabajadores de la Federación, entidades federativas y municipios, obligados a presentar su declaración anual, acreditarán contra el impuesto del ejercicio el monto que por concepto de subsidio para el empleo se determinó durante el ejercicio fiscal correspondiente, plasmado en la constancia proporcionada por el patrón, sin exceder del citado impuesto.
En el caso de que esos contribuyentes hubiesen tenido dos o más patrones y cualquiera de ellos le hubiese entregado diferencias de subsidio para el empleo, esta cantidad se deberá disminuir del importe de las retenciones acreditables efectuadas en dicho ejercicio, hasta por el importe de las mismas.
Discrepancia fiscal
La discrepancia fiscal puede observarse después de la presentación de la declaración anual ya sea que en ésta se declaren mayores deducciones, o de sus datos adminiculados con otra información con que cuenten las autoridades fiscales.
El procedimiento es el siguiente:
Cabe recordar que la autoridad emitió a finales del año pasado diversas cartas invitación a muchas personas por el monto de los depósitos en sus cuentas bancarias en el ejercicio 2009, pretendiendo asimilarlo a esta figura, pero como se aprecia en el procedimiento antes detallado, es necesario que las autoridades ejerzan sus facultades de comprobación, cuestión que no se presentó en las referidas cartas máxime que no cuentan con una firma de algún funcionario, incluso ni siquiera señalan el órgano de autoridad en específico que las emite.
IETU
ISR acreditable vs el IETU
Es común que algunas personas obtengan ingresos por salarios, y cuenten con propiedades que dan en arrendamiento, tributando en este último Capítulo de la LISR, pero también se ven obligados a cubrir el IETU.
En este caso existe una mecánica particular al momento de determinar el monto del ISR a acreditar contra el IETU.
El ISR a acreditar es el propio, que es el efectivamente pagado, ya sea en la declaración anual, mediante pagos provisionales, retención del impuesto considerada como pago provisional, o a través de compensación. No se considera como tal el cubierto con acreditamientos, excepto el del impuesto a los depósitos en efectivo (IDE), o reducciones (art. 8o, quinto párrafo de la LIETU y regla I.4.3.3. de la RMISC 2012).
Pero en el supuesto descrito no es posible acreditar la totalidad del ISR propio calculado según la tarifa anual, porque los ingresos por salarios no son objeto del IETU, entonces al haber obtenido ese tipo de ingresos es menester determinar una proporción como se muestra a continuación:
| Ingresos acumulables (excepto los de salarios) | |
| Entre: | Total de ingresos del ejercicio |
| Igual: | Proporción |
La proporción se aplicará contra el ISR propio del ejercicio así:
| ISR total del ejercicio | |
| Por: | Proporción |
| Igual: | ISR acreditable contra el IETU |
Intereses
Algunos contribuyentes que perciben ingresos por intereses para efectos del ISR, tienen también otra clase de ingresos que además de estar gravados con aquél impuesto originan la causación del IETU.
En virtud de que los intereses no son objeto del IETU, se presenta la problemática de conocer el ISR propio por acreditar en la declaración anual, esto es, si se acredita la totalidad o si se calcula una proporción semejante a la señalada para el caso de los salarios.
La respuesta técnica es que debe acreditarse la totalidad del ISR propio sin necesidad de determinar una proporción, toda vez que la LIETU no establece ninguna mecánica en este sentido, por lo que no es posible distinguir donde la ley no lo hace.
Listado del IETU
Las personas físicas presentarán en el mismo plazo establecido para la exhibición de la declaración del ejercicio, la información relativa a los conceptos que sirvieron de base para determinar el IETU del ejercicio fiscal de 2011, incluso cuando no resulte impuesto a pagar (art. 21, fracción II, numeral 1 de la Ley de Ingresos de la Federación 2011).
CONCLUSIONES
La presentación de la declaración del ejercicio de las personas físicas pareciera de lo más sencillo, pero debido a que en cada régimen existen particularidades concretas se torna confusa su exhibición, empero, una vez disipado lo difuso en relación con los siguientes tópicos, harán de ese deber anual el más fácil de cumplir:
- las personas físicas del régimen intermedio pueden aplicar la deducción inmediata
- cuándo es necesario determinar una proporción del ISR acreditable contra el IETU
- la acumulación de dividendos permite generar un saldo a favor
- el conocimiento de cuándo y cómo opera la discrepancia fiscal
